企業(yè)業(yè)績(jī)?cè)u(píng)價(jià)


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企業(yè)業(yè)績(jī)?cè)u(píng)價(jià)


回顧國(guó)內(nèi)外學(xué)術(shù)界有關(guān)業(yè)績(jī)?cè)u(píng)價(jià)問(wèn)題的研究成果，可稱是“汗牛充棟”。這個(gè)問(wèn)題之所以受到如此的關(guān)注，不僅因?yàn)闃I(yè)績(jī)?cè)u(píng)價(jià)的結(jié)果將作為分配的依據(jù)，而且因?yàn)橛行У臉I(yè)績(jī)?cè)u(píng)價(jià)過(guò)程本身就是促進(jìn)效率提高的過(guò)程。在本章中，首先將介紹業(yè)績(jī)?cè)u(píng)價(jià)的理論基礎(chǔ)，在開(kāi)發(fā)具體的業(yè)績(jī)?cè)u(píng)價(jià)工具時(shí)，這些理論基礎(chǔ)能夠幫助開(kāi)發(fā)者明確應(yīng)當(dāng)考慮的各方面因素。在此基礎(chǔ)上，介紹幾種較為先進(jìn)的業(yè)績(jī)?cè)u(píng)價(jià)工具的具體操作方法，企業(yè)可以借鑒這些業(yè)績(jī)?cè)u(píng)價(jià)方法成功實(shí)施的案例，一方面是引進(jìn)先進(jìn)的管理思想，另一方面也可以掌握開(kāi)發(fā)和實(shí)施業(yè)績(jī)?cè)u(píng)價(jià)工作的步驟。



第一節(jié) 業(yè)績(jī)?cè)u(píng)價(jià)的理論與發(fā)展


業(yè)績(jī)?cè)u(píng)價(jià)是組織管理控制系統(tǒng)的重要構(gòu)成部分，在19世紀(jì)的管理文獻(xiàn)中就有記載。在會(huì)計(jì)研究領(lǐng)域， 約翰遜和卡普蘭（1987）提到，從150年前對(duì)遠(yuǎn)離總部的生產(chǎn)部門成本和效率的評(píng)價(jià)，到20世紀(jì)初杜邦等綜合類組織中分部投資效益的評(píng)價(jià)，業(yè)績(jī)?cè)u(píng)價(jià)一直是管理會(huì)計(jì)的重要內(nèi)容；齊默爾曼（2000）中所說(shuō)的，組織的內(nèi)部會(huì)計(jì)系統(tǒng)最終的目的在于為組織的計(jì)劃和經(jīng)營(yíng)決策提供必需的資料以更好的對(duì)組織的員工進(jìn)行激勵(lì)和管理。近年來(lái)業(yè)績(jī)?cè)u(píng)價(jià)問(wèn)題也特別受到實(shí)務(wù)界和學(xué)術(shù)界的關(guān)注。
業(yè)績(jī)?cè)u(píng)價(jià)的理論吸收了很多管理學(xué)中很多其他理論的思想，主要有委托-代理理論、激勵(lì)理論、控制理論和戰(zhàn)略管理等企業(yè)管理理論，這些理論研究的結(jié)論成為業(yè)績(jī)?cè)u(píng)價(jià)理論的基礎(chǔ)，也對(duì)業(yè)績(jī)?cè)u(píng)價(jià)方法的設(shè)計(jì)提出了指導(dǎo)性的要求。
一、委托-代理理論
委托-代理理論是研究組織業(yè)績(jī)?cè)u(píng)價(jià)問(wèn)題的基礎(chǔ)。正是由于現(xiàn)代組織中存在委托-代理關(guān)系，才使得對(duì)各級(jí)組織和人員進(jìn)行業(yè)績(jī)?cè)u(píng)價(jià)并以此為基礎(chǔ)建立激勵(lì)機(jī)制和約束機(jī)制變得十分必要，控制和約束確保代理人不做委托人不希望他做的事情，而激勵(lì)則是激發(fā)代理人做那些委托人希望他做的事情。
委托-代理理論認(rèn)為，社會(huì)中委托-代理關(guān)系是普遍存在的，委托人與代理人明確地或隱含地訂立契約，授予代理人某些管理決策權(quán)并代表其從事某種經(jīng)營(yíng)活動(dòng)。最理想的情況是委托人與代理人目標(biāo)一致，而實(shí)際情況卻大相徑庭。在信息不對(duì)稱的情況下，契約是不完全的，往往會(huì)出現(xiàn)道德危機(jī)（即契約后代理人利用信息不對(duì)稱而不為委托人的最大利益努力工作）和逆向選擇（即契約前代理人利用信息不對(duì)稱有意選擇有利于其自身利益而有損于委托人利益的決策行為），導(dǎo)致代理成本增加。因此，契約的有效執(zhí)行一定程度上必須依賴于代理人的”道德自律”，如何減少信息不對(duì)稱，以及如何使得代理人與委托人的目標(biāo)一致起來(lái)，成為委托代理關(guān)系順利發(fā)展的關(guān)鍵。
組織內(nèi)部業(yè)績(jī)?cè)u(píng)價(jià)系統(tǒng)被看作委托代理關(guān)系中降低代理成本的有效工具。一方面科學(xué)嚴(yán)密的業(yè)績(jī)?cè)u(píng)價(jià)系統(tǒng)可以及時(shí)反饋代理人的工作狀況，降低信息不對(duì)稱的程度，從而阻止代理人的道德危機(jī)和逆向選擇行為。另一方面通過(guò)業(yè)績(jī)?cè)u(píng)價(jià)系統(tǒng)，可以傳遞組織戰(zhàn)略目標(biāo)與具體任務(wù)，引導(dǎo)代理人的生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)行為與委托人的目標(biāo)協(xié)調(diào)一致，從而降低代理成本，提高管理效率。同時(shí)以此為基礎(chǔ)建立激勵(lì)機(jī)制，按照利益共享、風(fēng)險(xiǎn)共擔(dān)的原則鼓勵(lì)管理者既為自己也為組織謀取最大利益。
二、激勵(lì)理論
在經(jīng)濟(jì)發(fā)展的過(guò)程中,勞動(dòng)分工與交易的出現(xiàn)帶來(lái)了激勵(lì)問(wèn)題。激勵(lì)理論是行為科學(xué)中用于處理需要、動(dòng)機(jī)、目標(biāo)和行為四者之間關(guān)系的核心理論。行為科學(xué)認(rèn)為，人的動(dòng)機(jī)來(lái)自需要，由需要確定人們的行為目標(biāo)，激勵(lì)則作用于人內(nèi)心活動(dòng)，激發(fā)、驅(qū)動(dòng)和強(qiáng)化人的行為。激勵(lì)理論是業(yè)績(jī)?cè)u(píng)價(jià)理論的重要依據(jù)，它說(shuō)明了為什么業(yè)績(jī)?cè)u(píng)價(jià)能夠促進(jìn)組織業(yè)績(jī)的提高，以及什么樣的業(yè)績(jī)?cè)u(píng)價(jià)機(jī)制才能夠促進(jìn)業(yè)績(jī)的提高。
早期的激勵(lì)理論研究是對(duì)于”需要”的研究，回答了以什么為基礎(chǔ)、或根據(jù)什么才能激發(fā)調(diào)動(dòng)起工作積極性的問(wèn)題，包括馬斯洛的需求層次理論、赫茨伯格的雙因素理論，和麥克利蘭的成就需要理論等。最具代表性的馬斯洛需要層次論就提出人類的需要是有等級(jí)層次的，從最低級(jí)的需要逐級(jí)向最高級(jí)的需要發(fā)展。需要按其重要性依次排列為：生理需要、安全需要、社會(huì)需要、尊重需要和自我實(shí)現(xiàn)需要。并且提出當(dāng)某一級(jí)的需要獲得滿足以后，這種需要便中止了它的激勵(lì)作用。
激勵(lì)理論中的過(guò)程學(xué)派認(rèn)為，通過(guò)滿足人的需要實(shí)現(xiàn)組織的目標(biāo)有一個(gè)過(guò)程，即需要通過(guò)制訂一定的目標(biāo)影響人們的需要，從而激發(fā)人的行動(dòng)，包括弗洛姆的期望理論、洛克和休斯的“目標(biāo)設(shè)置理論”、波特和勞勒的綜合激勵(lì)模式、亞當(dāng)斯的公平理論、斯金納的強(qiáng)化理論等等。最具代表性的弗洛姆（V. H. Vroom）的“期望理論”認(rèn)為，一個(gè)目標(biāo)對(duì)人的激勵(lì)程度受兩個(gè)因素影響：一是目標(biāo)效價(jià)，指人對(duì)實(shí)現(xiàn)該目標(biāo)有多大價(jià)值的主觀判斷。如果實(shí)現(xiàn)該目標(biāo)對(duì)人來(lái)說(shuō)，很有價(jià)值，人的積極性就高；反之，積極性則低。二是期望值，指人對(duì)實(shí)現(xiàn)該目標(biāo)可能性大小的主觀估計(jì)。只有人認(rèn)為實(shí)現(xiàn)該目標(biāo)的可能性很大，才會(huì)去努力爭(zhēng)取實(shí)現(xiàn)，從而在較高程度上發(fā)揮目標(biāo)的激勵(lì)作用；如果人認(rèn)為實(shí)現(xiàn)該目標(biāo)的可能性很小，甚至完全沒(méi)有可能，目標(biāo)激勵(lì)作用則小，以至完全沒(méi)有。在弗洛姆之后，美國(guó)管理學(xué)家洛克（E. A. Locke）和休斯（C. L. Huse）等人又提出了“目標(biāo)設(shè)置理論”。概括起來(lái)，主要有三個(gè)因素：（1）目標(biāo)難度。目標(biāo)應(yīng)該具有較高難度，那種輕而易舉就能實(shí)現(xiàn)的目標(biāo)缺乏挑戰(zhàn)性，不能調(diào)動(dòng)起人的奮發(fā)精神，因而激勵(lì)作用不大。當(dāng)然，高不可攀的目標(biāo)也會(huì)使人望而生畏，從而失去激勵(lì)作用。因此，應(yīng)把目標(biāo)控制在就有較大難度，又不超出人的承受能力這一水平上。（2）目標(biāo)的明確性。目標(biāo)應(yīng)明確、具體，諸如”盡量干好”、”努力工作”等籠統(tǒng)空泛、抽象性的目標(biāo)，對(duì)人的激勵(lì)作用不大。而能夠觀察和測(cè)量的具體目標(biāo)，可以使人明確奮斗方向，并明確了自己的差距，這樣才能有較好的激勵(lì)作用。（3）目標(biāo)的可接受性。只有當(dāng)職工接受了組織目標(biāo)，并與個(gè)人目標(biāo)協(xié)調(diào)起來(lái)時(shí)，目標(biāo)才能發(fā)揮應(yīng)有的激勵(lì)功能。為此，應(yīng)該讓職工參與組織目標(biāo)的制定，這比由管理者將目標(biāo)強(qiáng)加于職工更能提高目標(biāo)的可接受性，可以使職工把實(shí)現(xiàn)目標(biāo)看成自己的事情，從而提高目標(biāo)的激勵(lì)作用。
這些關(guān)于需要和目標(biāo)的研究，都成為設(shè)計(jì)業(yè)績(jī)?cè)u(píng)價(jià)體系必須考慮的因素，特別是激勵(lì)的過(guò)程理論中提出的若干要求，對(duì)于設(shè)計(jì)有效的業(yè)績(jī)?cè)u(píng)價(jià)體系具有指導(dǎo)意義。
三、控制理論
控制作為一項(xiàng)重要的管理活動(dòng)很早就為管理學(xué)家和企業(yè)家所重視，法約爾提出的五項(xiàng)管理職能即計(jì)劃、組織、指揮、協(xié)調(diào)、控制。到了現(xiàn)代，哈羅德?孔茨認(rèn)為管理的職能為計(jì)劃、組織、領(lǐng)導(dǎo)、人事和控制。這些學(xué)者都認(rèn)為控制作為一種重要的手段對(duì)管理目標(biāo)的實(shí)現(xiàn)起著根本性的保障作用。
控制理論認(rèn)為，任何系統(tǒng)的控制過(guò)程都包括以下三個(gè)基本環(huán)節(jié)（見(jiàn)圖10-1）：1.確定系統(tǒng)運(yùn)行目標(biāo)；2.根據(jù)目標(biāo)衡量系統(tǒng)運(yùn)行情況；3.分析偏離目標(biāo)的差距并在約定時(shí)機(jī)以約定方式進(jìn)行矯正。這可以概括地表述為控制的事前準(zhǔn)備、事中反映和事后判斷。這里說(shuō)的事前事后是針對(duì)控制循環(huán)中一小段運(yùn)行過(guò)程而言，對(duì)一個(gè)持續(xù)運(yùn)行的系統(tǒng)而言，所有的控制環(huán)節(jié)都在事中循環(huán)不斷地進(jìn)行。







圖10-1 控制系統(tǒng)結(jié)構(gòu)

在控制系統(tǒng)中，依施控系統(tǒng)作用于被控系統(tǒng)的根據(jù)的不同，管理控制的方式可分為反饋控制和前饋控制。反饋控制是施控系統(tǒng)根據(jù)被控系統(tǒng)輸出的現(xiàn)實(shí)狀態(tài)與給定狀態(tài)間的偏差或偏差信息，調(diào)整和改變被控系統(tǒng)的未來(lái)活動(dòng)或過(guò)程。正是由于它是根據(jù)過(guò)去來(lái)調(diào)整未來(lái)，所以反饋控制帶有本身不可能消除的局限性即延遲性和滯后性。前饋控制是施控系統(tǒng)根據(jù)被控系統(tǒng)在未來(lái)的運(yùn)行過(guò)程中可能出現(xiàn)的偏差，提前調(diào)整被控系統(tǒng)的輸入，以使被控系統(tǒng)在未來(lái)的運(yùn)行過(guò)程中避免對(duì)于給定狀態(tài)的偏離和偏差的形成。前饋控制的實(shí)施是以進(jìn)行多方面的科學(xué)預(yù)測(cè)為前提的，相應(yīng)的，前饋控制的局限性也就突出地表現(xiàn)在它的可靠性差和風(fēng)險(xiǎn)性大上。
在控制系統(tǒng)運(yùn)行過(guò)程中，要克服和避免反饋控制的延遲性和滯后性，靠反饋控制是辦不到的，它需要借助于前饋控制。正是從這種意義上說(shuō)，前饋控制是對(duì)于反饋控制局限性的補(bǔ)充。而前饋控制一旦失誤，則會(huì)使被控系統(tǒng)的運(yùn)行期間偏離給定狀態(tài)，出現(xiàn)偏差,這就需要通過(guò)及時(shí)、適度、有效的反饋控制消除已出現(xiàn)的偏差。也正是從這種意義上說(shuō)，反饋控制是對(duì)于前饋控制的失誤和局限性的補(bǔ)充。因此，反饋控制與前饋控制的關(guān)系恰恰是一種互補(bǔ)的關(guān)系。因此，在實(shí)際的控制工作中必須將反饋控制和前饋控制這兩種控制方式有機(jī)地結(jié)合起來(lái)。
四、企業(yè)管理理論
組織內(nèi)部業(yè)績(jī)?cè)u(píng)價(jià)的發(fā)展深受組織管理思想的影響，并隨著經(jīng)濟(jì)和管理的發(fā)展逐步發(fā)展和完善。
早在20世紀(jì)初，泰羅的科學(xué)管理原理影響了整個(gè)企業(yè)管理界。他強(qiáng)調(diào)通過(guò)為工藝流程的計(jì)劃提供標(biāo)準(zhǔn)的信息，使原材料和時(shí)間的浪費(fèi)限制在一個(gè)最低的程度。企業(yè)管理中出現(xiàn)了利用原材料和人工標(biāo)準(zhǔn)方面信息控制實(shí)際成本的一種方法，即利用實(shí)際成本和標(biāo)準(zhǔn)成本之間差異控制企業(yè)的經(jīng)營(yíng)。這種管理思想影響了隨后幾十年的業(yè)績(jī)?cè)u(píng)價(jià)系統(tǒng)。在此基礎(chǔ)上，標(biāo)準(zhǔn)成本、預(yù)算控制和差異分析等方法被廣泛使用。
隨著企業(yè)規(guī)模的擴(kuò)大和資本市場(chǎng)的發(fā)展，投資者對(duì)于企業(yè)投資回報(bào)能力的要求受到了越來(lái)越多的重視。為此，大多數(shù)企業(yè)采用銷售利潤(rùn)率作為業(yè)績(jī)?cè)u(píng)價(jià)指標(biāo)，而后逐漸發(fā)展成為投資報(bào)酬率（ROI）和剩余收益等評(píng)價(jià)指標(biāo)。隨后逐步形成了預(yù)算與實(shí)際利潤(rùn)比較、投資報(bào)酬率、現(xiàn)金流量等財(cái)務(wù)指標(biāo)為主的業(yè)績(jī)?cè)u(píng)價(jià)方法體系。
隨著行為研究的發(fā)展，人們開(kāi)始認(rèn)識(shí)到業(yè)績(jī)計(jì)量指標(biāo)不僅能夠衡量經(jīng)營(yíng)活動(dòng)的結(jié)果，而且不同的業(yè)績(jī)?cè)u(píng)價(jià)類型會(huì)對(duì)組織人員的行為產(chǎn)生不同的影響，以至于對(duì)業(yè)績(jī)產(chǎn)生影響。在這方面，最初始的研究始于20世紀(jì)70年代，當(dāng)時(shí)組織業(yè)績(jī)?cè)u(píng)價(jià)關(guān)注的重點(diǎn)是預(yù)算和成本利潤(rùn)指標(biāo)。有研究人員發(fā)現(xiàn)，相對(duì)于以利潤(rùn)為業(yè)績(jī)?cè)u(píng)價(jià)指標(biāo)的企業(yè)，基于預(yù)算進(jìn)行業(yè)績(jī)?cè)u(píng)價(jià)的企業(yè)中觀察到更多的與工作相聯(lián)系的壓力和功能失調(diào)行為。這樣的研究結(jié)論引起學(xué)術(shù)界關(guān)注，同時(shí)，因?yàn)樽畛醯难芯凯h(huán)境、計(jì)量方法上都有不完善的地方，也引起了很多的爭(zhēng)議。所以，近30 年來(lái)，不斷有學(xué)者以此研究為基礎(chǔ)，延伸與發(fā)展。
同時(shí)，20世紀(jì)中后期，由于日本和歐洲對(duì)美國(guó)經(jīng)濟(jì)的挑戰(zhàn)和經(jīng)濟(jì)全球化影響，出現(xiàn)了許多新的管理理念：競(jìng)爭(zhēng)戰(zhàn)略、核心競(jìng)爭(zhēng)力、扁平化組織、虛擬公司、集成制造、價(jià)值鏈分析、適時(shí)制、質(zhì)量成本分析、作業(yè)管理等等。這些管理思想對(duì)業(yè)績(jī)?cè)u(píng)價(jià)都產(chǎn)生了影響。作為傳統(tǒng)的業(yè)績(jī)?cè)u(píng)價(jià)核心的會(huì)計(jì)指標(biāo)，在組織控制實(shí)踐的變化中受到人們的懷疑。實(shí)踐中，制造過(guò)程的控制似乎越來(lái)越少依靠預(yù)算為基礎(chǔ)的業(yè)績(jī)指標(biāo)，隨著戰(zhàn)略管理對(duì)客戶、競(jìng)爭(zhēng)和其他外部因素的強(qiáng)調(diào)，面向內(nèi)部的業(yè)績(jī)?cè)u(píng)價(jià)體系也受到了沖擊。許多公司已經(jīng)注意到非財(cái)務(wù)指標(biāo)對(duì)評(píng)價(jià)業(yè)績(jī)的作用，生產(chǎn)率、市場(chǎng)占有率、客戶滿意度、企業(yè)學(xué)習(xí)和成長(zhǎng)能力、與政府的關(guān)系等非財(cái)務(wù)指標(biāo)開(kāi)始受到重視。
五、美國(guó)企業(yè)績(jī)效衡量制度
美國(guó)會(huì)計(jì)人員協(xié)會(huì)（National Association of Accountants，簡(jiǎn)稱NAA）于1986年發(fā)布管理會(huì)計(jì)公報(bào)第四號(hào)，主要目的是為了規(guī)范管理會(huì)計(jì)衡量績(jī)效行為。NAA認(rèn)為績(jī)效衡量的方法要視不同環(huán)境而定，不能千篇一律。NAA在公報(bào)中討論的重點(diǎn)，在于管理人員如何才能正確衡量企業(yè)的經(jīng)營(yíng)績(jī)效。
（一）計(jì)量指標(biāo)選擇
NAA根據(jù)實(shí)務(wù)操作的要求，分別提出了下述指標(biāo)作為衡量一個(gè)企業(yè)績(jī)效的綜合指標(biāo)。
1．凈利與每股盈余
該指標(biāo)的優(yōu)點(diǎn)是：①依據(jù)GAAP計(jì)算而得，具有客觀性；②指標(biāo)計(jì)算簡(jiǎn)單，便于使用
缺點(diǎn)為：①未考慮資產(chǎn)貶值因素；②忽視無(wú)形資產(chǎn)價(jià)值；③作為向?qū)е笜?biāo)，容易使企業(yè)出現(xiàn)行為短期化傾向。
2．現(xiàn)金流量
該指標(biāo)有兩大明顯的優(yōu)點(diǎn)：①可用以衡量企業(yè)績(jī)效，以及評(píng)估償債能力及流動(dòng)性；②可幫助企業(yè)了解經(jīng)營(yíng)、投資及理財(cái)活動(dòng)的動(dòng)態(tài)層面情況。
現(xiàn)金流量指標(biāo)的缺點(diǎn)也非常突出，僅僅現(xiàn)金流量一個(gè)指標(biāo)，不能充分揭示企業(yè)經(jīng)營(yíng)績(jī)效的全貌。
3．投資報(bào)酬率（R.O.I）
該指標(biāo)的優(yōu)點(diǎn)為：①可用以綜合反映企業(yè)運(yùn)用資產(chǎn)的效率；②可用于衡量企業(yè)資產(chǎn)管理與經(jīng)營(yíng)策略是否有效。
缺點(diǎn)是：①計(jì)算口徑復(fù)雜，必須前后一貫，但不易做到，結(jié)果計(jì)算容易產(chǎn)生誤解并缺乏前后及橫向的可比性；②過(guò)分強(qiáng)調(diào)R.O.I，對(duì)管理當(dāng)局的決策將產(chǎn)生負(fù)面影響。例如，放棄投資高于資金成本卻低于企業(yè)平均報(bào)酬率的投資方案。
（二）企業(yè)成長(zhǎng)階段與業(yè)績(jī)?cè)u(píng)價(jià)指標(biāo)的選擇
NAA建議在評(píng)估企業(yè)財(cái)務(wù)績(jī)效時(shí)，管理人員應(yīng)注意企業(yè)所處的不同階段，以選擇比較合理的評(píng)價(jià)指標(biāo)。
1．企業(yè)創(chuàng)始階段
此時(shí)企業(yè)發(fā)展取決于非財(cái)務(wù)事項(xiàng)，例如新產(chǎn)品的開(kāi)發(fā)，設(shè)立新的組織，或?qū)ふ倚碌耐顿Y者等，可能都比任何財(cái)務(wù)性績(jī)效指標(biāo)都重要。因此，創(chuàng)始階段的企業(yè)，如何以有限的資源獲取市場(chǎng)上的有利地位，通常是最關(guān)鍵的因素，收入的增長(zhǎng)及經(jīng)營(yíng)的現(xiàn)金流量成為企業(yè)特別關(guān)注的指標(biāo)。
2．企業(yè)成長(zhǎng)階段
此一階段除了仍必須關(guān)注收入增長(zhǎng)外，還應(yīng)同時(shí)考慮獲利率與資產(chǎn)的管理效率，以實(shí)現(xiàn)收入與報(bào)酬的平衡